RIESGOS DE LA AUDITORÍA TRIBUTARIA Y SUS FINES PREVENTIVOS FRENTE A LA AUDITORÍA OFICIAL DE EJECUCIÓN (FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA).
Juan Carlos Colmenares Zuleta.
La auditoría tributaria representa para el contribuyente la oportunidad de poder constatar el cumplimiento oportuno de sus deberes y obligaciones fiscales, sobre todo en tiempos de una mayor intervención del Estado en los ámbitos de la vida nacional y sobre los sectores productivos de la economía. No existen principios oficiales que permitan clasificar los distintos tipos de auditorías de orden tributario que el agente económico pueda y/o deba desplegar en beneficio no solo de sus intereses comerciales sino en función de las exigencias legales y reglamentarias, sin embargo es posible diferenciar entre la que se ha denominado auditoría preventiva, cuyo fin fundamental es, como su nombre lo indica, el anticiparse a probables escenarios negativos en el manejo de las cuentas y demás obligaciones; con la auditoría preventiva se anticipan y detectan aquellos errores u omisiones en los cuales el comerciante, el contribuyente o responsable hubiere incurrido en ejercicio de su actividad económica; uno de esos escenarios lo constituye el riesgo en que pudieran estar involucradas las resultas de esa revisión contable, presupuestaria y fiscal de las cuentas manejadas, esto es, en los sistemas de facturación, manejo de libros especiales contables de carácter obligatorio, declaraciones de impuestos, retención y enteramiento de impuestos en los plazos legales y reglamentarios, entre otros.
En un escenario que podríamos también calificar como “simulador de revisión oficial”, el sujeto pasivo de las obligaciones tributarias puede adelantarse sobre los errores, omisiones, negligencias e impericias que hubieren causado desde disminución de ingresos fiscales hasta situaciones de mayor complicación sancionatoria, efectuando aquellas correcciones que sean permitidas dentro del marco jurídico tributario; citemos como ejemplo, la imputación de gastos cuya deducibilidad no estuviere autorizada por la Ley de Impuesto sobre la Renta a efectos de la determinación de la renta gravable y pago del impuesto, o bien si a una fecha cierta, el contribuyente no hubiere asentado determinadas operaciones económicas gravadas con el impuesto al valor agregado en los libros y columnas respectivas, teniendo como obstáculo en este último ejemplo, el hecho que la normativa sobre el impuesto al valor agregado condiciona el cumplimiento de esos deberes formales al asiento y registro en orden cronológico de las operaciones, lo cual obviamente impedirá que el contribuyente altere registros que ya fueron realizados en otros períodos fiscales, la prevención reside justamente en que al momento en que esa auditoría previa permita levantar informe de resultados, el curso de acciones a ser acometidas y decididas estará orientada a la aplicación de los correctivos desde ese momento hacia el futuro; sobre la aplicación de las sanciones de multas, las autoridades tributarias, en este caso citando al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, este organismo oficial detectará la comisión de ilícitos de orden tributario por parte de ese comerciante, contribuyente o unidad económica y aplicará en consecuencia las sanciones pecuniarias previstas en el Código Orgánico Tributario.
Ahora bien, ¿cuál es riesgo en la ejecución de las auditorías tributarias tanto de tipo preventivo como ejecutivo desarrollada ésta ultima por la autoridad tributaria oficial?
El riesgo en primer lugar representa las debilidades frente a las fortalezas en la evaluación de los modelos de cumplimiento de deberes y obligaciones de parte de los sujetos pasivos. En una auditoría preventiva el riesgo lo constituye el cuido y reserva exclusiva de la confidencialidad de los resultados demostrados luego de su desarrollo, confidencialidad ésta que podría afectar la posición competitiva del comerciante o contribuyente cuando lleva a cabo su actividad económica de ser divulgados estos resultados, o bien que estos resultados sean inconvenientemente conocidos por la Administración Tributaria, sin que ello implique que se hubiere incurrido en ocultación de información legalmente exigible.
Con la auditoría ejecutiva, o denominada específicamente “Fiscalización”, se busca que el órgano fiscal oficial (SENIAT, CONATEL, MINISTERIO DE CIENCIA Y TECNOLOGÍA entre otros), lleve a cabo una actividad administrativa, esto es, el ejercicio de un procedimiento administrativo apegado a las leyes y estado de derecho, sobre la base de funciones asignadas y competencias expresas para investigar, revisar, verificar y constar la verdad de lo que ese contribuyente o agente económico hubiere aportado u ocultado en el cumplimiento de sus deberes formales como materiales tributarios.
En este orden de ideas, tal y como está previsto en el Código Orgánico Tributario en sus artículos 121,127, 177 y siguientes, esa auditoría de ejecución fiscal, o Fiscalización encuentra las sucesivas fases para ser llevada a cabo; desde la emisión y notificación de la Providencia Administrativa que confiere competencias al funcionario fiscal actuante, las labores propias de ejecución, tales como requerimiento de documentos, registros, facturas, contratos, relaciones informativas, declaraciones físicas o electrónicas, medios de conservación masiva de documentos digitalizados, documentos y pruebas contables, memorias fiscales, inventarios, flujos de caja, entre otros a índices a considerar, así como su recepción y con las garantías mínimas a que tiene derecho el sujeto fiscalizado dentro del marco constitucional y legal, así mismo, este procedimiento administrativo oficial terminará con la emisión de las actas de reparo fiscal, donde se dejará constancia de las diferencias de pago de impuesto omitidas que deberá ser notificada al contribuyente a fin que proceda a su aceptación u objeción mediante el uso de los mecanismos legales previstos para este fin en el ya citado Código Orgánico Tributario.
Resulta obvio pues que, el desarrollo de este escenario supone riesgos ciertos al momento en que el funcionario constate de forma oficial esos errores o omisiones que han conllevado al incumplimiento de deberes formales y materiales con la consecuente aplicación de las sanciones de multa que tal vez hubieren sido conocidos y apreciados oportunamente antes de la visita oficial y posiblemente aminorado su impacto sobre la realidad económica y patrimonial del sujeto investigado, sanciones de multas las cuales serán actualizadas al valor de la unidad tributaria vigente a la fecha de pago de la misma, independiente del valor de la unidad tributaria que regía al momento de haberse cometido el ilícito, lo cual es inconstitucional conforme a nuestra Carta Magna.
FUENTES RECOMENDADAS PARA CONSULTAS:
1. Fraga Pittaluga, Luis. La Defensa del Contribuyente frente a la Administración Tributaria. Fundación Estudios de Derecho Administrativo, Caracas 1998.
2. Libro Homenaje a la Memoria de Ilse Van der Velde H. La Administración Tributaria y el Derecho de los Contribuyentes. Fundación Estudios de Derecho Administrativo, Caracas 1998.
3. Sánchez G, Salvador. El Procedimiento de Fiscalización y Determinación de la Obligación Tributaria. Fraga Sánchez & Asociados. Colección Estudios 3 Caracas, 2005.
