EL ESTATUTO DEL CONTRIBUYENTE ANTE LA CONSTITUCIÓN VENEZOLANA DE 1999.

1.    ¿La Protección del ciudadano frente al abuso de poder del Estado es una definición omitida por el constituyente?

Primeramente es necesario referir, que de acuerdo al Texto Constitucional venezolano de 1999, los valores supremos del contribuyente como sujeto de la norma tributaria señalada por el Estado a través del principio de legalidad, son de obligatoria tutela de parte del mismo Estado, tomando en especial consideración que la relación tributaria es una relación de derecho y no una relación de poder; precisamente, la disposición de la cual debe desprenderse esta aseveración es la contenida en el artículo 316 de la Carta Magna, según el cual “ El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos” (1) Pareciera que de la lectura detenida de la precitada norma si resultara evidente la consideración que se ha tenido del contribuyente, más no lo es, si observamos que la premisa fundamental del dispositivo normativo está, indefectiblemente ligado a una mera función recaudatoria, -sin que ello signifique subestimar la recaudación como función administrativa tributaria-, para lo cual la conceptualización de sistema tributario no está llamado fundamentalmente a existir, ya que la totalidad de los impuestos vigentes en un país, uno al lado del otro no es siempre ,a  la vez, un conjunto o sistema razonable y eficaz (2), denominándose entonces sistema tributario al conjunto racional y armónico de partes que forman un todo reunidas científicamente por unidad de fin, y cuando las reglas se imponen o se siguen en forma inorgánica, sin orden y sin investigación de causas, con el solo propósito de lograr más fondos, se está en presencia de un régimen y no de un sistema tributario (3) y es precisamente la interrogante planteada: ¿si no solo se estará ante un régimen tributario y no ante un sistema tributario por la desarmonía e incoherencia antes anotadas, sino también por la ausencia determinante de consideraciones constitucionales del estatuto del contribuyente y de sus valores supremos? Para ahondar en el problema sugerido, debemos analizar lo que debe entenderse por estatuto del contribuyente, a partir de la proyección constitucional del ya citado Artículo 316 ejusdem. De acuerdo con los aportes doctrinarios sobre el tema, el llamado Estatuto del Contribuyente representa un círculo de garantías que protegen al ciudadano como contribuyente frente a los abusos del poder estatal, como un conjunto de normas que fijan el status del ciudadano en cuanto contribuyente (4); para amplios sectores de la doctrina entonces, el estatuto del contribuyente es una definición inorgánica y redundante, por así decirlo, ya que los derechos, deberes y garantías de ese contribuyente, emergen necesariamente de los derechos y deberes del ciudadano habitante del Estado, con lo cual, tal definición es, por demás, perjudicial para el logro de los objetivos fundamentales del ejercicio de los derechos y garantías , sin embargo, de la lectura de nuestro dispositivo constitucional no podemos evidenciar tales apreciaciones, ya que, sólo se configura el sistema tributario, en un primer plano sobre la eficiencia de la gestión recaudatoria, muy por encima de los principios supremos de la tributación allí contenidos, y por otro lado, pretender que la norma en cuestión signifique un equilibrio adecuado entre el contribuyente soportador del tributo y el Estado que lo requiere, al menos en lo que al entorno venezolano se refiere, está pragmáticamente desligado de la actual realidad impositiva de nuestro País, y con lo cual vemos que ante la ausencia de una conceptualización del Estatuto del Contribuyente dentro de la Constitución Bolivariana de 1999, se ha preferido señalar un Estatuto del Contribuyente sobreentendido que por tal circunstancia no puede ser tutelado por el legislador tributario especial, como ha sucedido y sucede en el curso de las actuales leyes impositivas. No compartimos por ello la opinión de Roquefélix Arvelo (5) cuando nos afirma la existencia más bien de un Estatuto Constitucional del Contribuyente edificado a través del cuerpo normativo que engloba los derechos y garantías del ciudadano, ya que es por la ausencia de premisas ontológicas y axiológicas, que el contribuyente nuestro se encuentra en permanente indefensión ante las pretensiones fiscales del Estado.

2.    Límites constitucionales de la pretensión tributaria frente al Estatuto del Contribuyente

De acuerdo al autor Luis Pazos, el gobierno es una institución social espontánea, es decir, producto de la necesidad de coordinar la convivencia humana. Pero no constituye una realidad existencial diferente al hombre, su naturaleza es accidental y derivada, y la justificación de su existencia está en razón de los fines que desarrolla dentro de la sociedad. El hecho de que el hombre necesite vivir en sociedad para realizarse como persona humana está fuera de toda discusión, pero el problema surge cuando se tratan de limitar los derechos del hombre hacia la sociedad y los del gobierno, como representante de la sociedad, para el hombre (6), y estas especiales reflexiones, encuentran eco dentro de lo que estamos analizando, y no es otro que el dispositivo del Artículo 317,(7) según el cual se reserva al principio de legalidad la configuración del tributo, pero es curioso si observamos la norma en cuestión, que reza “No podrá cobrarse impuesto, tasa, ni contribución que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio” (subrayado nuestro). En nuestro tema, la ausencia de una definición orgánica de Estatuto del Contribuyente en el entorno constitucional, hace pensable que el sistema tributario base su realidad existencial,- no sin advertir el peligro que esto representa-, exclusivamente en la gestión recaudatoria, sea esta oportuna o inoportuna, o más grave aun, sin considerar los límites a los cuales debe sujetarse la acción estatal, olvidando las premisas por una parte las premisas fundamentales de la causación del tributo, esto es, su proceso de determinación, verificación, ajustes a la base imponible, entre otros, cuya vulneración, necesariamente conlleva al ejercicio del oportuno derecho a la defensa, el cual, podría verse conculcado al no prever la Constitución hacia qué norte deben apuntar los derechos y garantías del contribuyente sin un Estatuto o valores superiores orientadores.

3.    El Estatuto del Contribuyente dentro del Sistema Tributario o Régimen Tributario.

Si como antes señalábamos, la ausencia de un concepto orgánico y eficaz de lo que comprende el llamado Estatuto del Contribuyente, hace subsumible esta ausencia dentro de un esquema inorgánico de la conceptualización del sistema tributario, apuntando más bien hacia la concepción de un régimen tributario, a priori podemos apreciar que ese Estatuto inorgánico, no proclamado ni tutelado por el Constituyente, a partir de sus valores superiores existenciales, tiene en la actualidad una proyección hacia el ya citado concepto de régimen tributario, lejos de lo que debe constituir el verdadero sistema armónico de tributos y de relaciones jurídico tributarias. En este sentido, la ley sobre Derechos y Garantías de los Contribuyentes de España (8), agrupa en una suerte de decálogo de derechos y garantías del ciudadano, que de una manera acertada han sido tutelados por el legislador, de acuerdo al precepto de la Constitución Española de 1978; en efecto, Roquefélix  Arvelo nos señala: “Dicho Estatuto viene conformado en términos generales y sin ánimos de agotar la variedad clasificatoria por: (i) Derecho de información y asistencia en el cumplimiento de las obligaciones tributarias; (ii) Derecho a devoluciones y reembolsos; (iii) Derechos y garantías en los procedimientos tributarios; (iv) Derechos y garantías en los procedimientos de inspección o audición de tributos; (v) Derechos y garantías en los procedimientos de exacción o recaudación tributaria; (vi) Derechos y garantías en el procedimiento sancionador;...”  Sin duda alguna, no estamos de ningún modo afirmando que no existan en nuestro Texto Constitucional  derechos y garantías del contribuyente, sino alertando de una manera sencilla, sobre el hecho de que la ausencia de visión orgánica y funcional de esos principios, derechos y garantías no responde entonces a los cometidos bajo los cuales fueron concebidas, efecto que solo se puede lograr si se deja de inclinar a ambos lados de esa balanza situacional, tanto la pretensión de la Administración Tributaria como los derechos y expectativas del contribuyente pagador y cumplidor de los deberes formales tributarios; por ello, los derechos y garantías que esta Ley explícita no son sino la contrapartida de las obligaciones que sobre los contribuyentes pesan derivadas de la obligación general de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con los principios contenidos en la Constitución (9).

4.    Escenarios  violatorios del Estatuto del Contribuyente.

Ø  Legalidad Tributaria e impuestos ficticios

Es sabido que el legislador tributario, a falta de certeza en la selección oportuna del hecho imponible y su perfeccionamiento, hace abstracción en el contexto del derecho, para crear nuevos conceptos tributarios, bajo los esquemas de ficciones y presunciones (10); y es en este campo donde desafortunadamente encontramos eco en nuestra investigación, en el sentido de que el legislador al plasmar la norma tributaria omite a la vez considerar en su realidad orgánica y funcional, como dijimos, el verdadero y auténtico concepto estatutario del contribuyente. Los ejemplos son numerosos: citamos el caso de nuestro Impuesto al Valor Agregado(IVA) de recientes reformas legislativas, todas por cierto, desafiantes de los más elementales principios de transparencia y continuidad tributaria; en una de sus más novísimas disposiciones nos señala: “Son responsables del pago del impuesto, las siguientes personas: El adquirente de bienes muebles exentos o exonerados, cuando el beneficio esté condicionado por la específica destinación que se le debe dar a los bienes y posteriormente, éstos sean utilizados para un fin distinto. En este supuesto, el adquirente de los bienes deberá proceder a declarar y enterar el impuesto sin deducciones, en el mismo período tributario en que se materializa el cambio de destino del bien, sin perjuicio de las sanciones que resulten aplicables por la obtención o aprovechamiento indebido de beneficios fiscales, de conformidad con lo previsto en el Código Orgánico Tributario.” (11) Primeramente, antes de comentar la referida norma a la luz de los argumentos bajo análisis, es conveniente aclarar que el responsable, en el entorno tributario es aquel sujeto que sin tener el carácter de contribuyente, deben por disposición de la ley cumplir los deberes atribuidos a éstos (12), con lo cual, en el caso sub júdice, se trata de obligar a un contribuyente exento o formal, que ha adquirido de su vendedor un bien sobre el cual no procedía el pago del impuesto en virtud de la exención proclamada por el legislador, a generar un débito fiscal sin deducciones, es decir, sin deducción de créditos fiscales a su favor, por la operación comercial en la cual le cambia el destino original al insumo o producto exento para convertirlo en una suerte de activo presuntamente gravable, que coloca a ese adquirente la estigma de una responsabilidad que no tiene, ya que este sujeto no ha adquirido bienes originariamente gravados para asumir esa responsabilidad tributaria, obviamente el legislador del IVA ha confundido el concepto de responsable por deuda tributaria con el concepto de contribuyente formal exento previsto en esa ley, y así ha colocado a ese sujeto de derecho en una situación de completa indefensión frente a la exigencia desmedida del cobro de ese impuesto indirecto, más aun , ya considera la norma en comento un hecho el que este adquirente deba asumir responsabilidades de orden penal, en razón de los nuevos indicios de fraude contemplados en el Código Orgánico Tributario (13), nos preguntamos, ¿son suficientes los principios dispersos del Texto Constitucional para resguardar la indefensión en que es colocado el contribuyente del Impuesto al Valor Agregado por la anterior situación planteada en ausencia de un verdadero y armónico Estatuto del Contribuyente? ¿Es este un impuesto ficticio?

Otra situación problema la encontramos en las normas de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Transparencia Fiscal Internacional (14), nueva institución incorporada a la Reforma de la Ley de Impuesto sobre la Renta de los años 1999 y 2001; de acuerdo a este instituto, se presume no sólo la inversión ejecutada por una persona natural o jurídica en las llamadas jurisdicciones de baja imposición internacional –paraísos fiscales-, sino que se presume el control que ejercería supuestamente el contribuyente residente venezolano o persona jurídica domiciliada en el País, conforme a las variables que esa normativa como dijimos presupone, y aunque no es el escenario de este ensayo el desarrollar técnica y jurídicamente este Régimen de Transparencia Fiscal Internacional, observamos que, nuevamente el legislador ha sido tentado en emplear mecanismos no certeros para construir bases imponibles no comprobadas, como sugiere el exceso de su parte en la búsqueda de conceptos inorgánicos no capacidad contributiva y por consiguiente, en ausencia de una conceptualización del Estatuto del Contribuyente.

Otra situación problema la encontramos en el entorno del Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos reformada en fecha 22 de octubre de 1999 (15), según la cual: A los fines de esta Ley se consideran también donaciones: El mayor valor que en un veinte por ciento (20%) o más resulte tener en el mercado, sobre el precio indicado en la transmisión , el bien enajenado entre personas unidas por parentesco hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad [...]. El legislador tributario ha referido un concepto del derecho privado para designar el hecho gravable con el impuesto sobre donaciones, no crea un concepto nuevo ni tipifica otro concepto propio del derecho privado que no sea distinto de la operación de compra venta del bien, pues ha utilizado técnicas legislativas equiparando,- función equiparadora-, dos actos distintos, en sus efectos tributarios (16)

Por su parte, en la Ley de Impuesto sobre la Renta también reformada recientemente en el año 1999, el legislador agrega interesantes y no menos cuestionables ficciones, en lo atinente, no a la función privativa y legítima de la Ley, de acudir al expediente de la ficción, sino en torno al difícil tema de los límites que las ficciones deben confrontar en relación a los principios constitucionales de la tributación; en este sentido, citamos:  A los efectos de este artículo, se consideran sociedades controladas aquéllas en las cuales más del cincuenta por ciento (50%) de sus acciones con derecho a voto sean propiedad en forma directa, indirecta o de ambas formas, de una sociedad controladora o ésta última sea titular de derechos que le faculten a elegir a la mayoría de los administradores de la controlada. La tenencia indirecta a que se refiere este Parágrafo será aquélla que tenga la controladora por intermedio de otro u otros entes que a su vez sean sus controladoras. (17)

La norma anteriormente transcrita parcialmente, ubicada dentro de la novísima institución de la transferencia de precios, contiene una interesante doble condición de presunción y ficción; cuando identifica a las sociedades controladas, ya que permite deducir, de una realidad dotada de valor jurídico, otra realidad de su misma esencia jurídica, relación que podría señalarse como causal, mientras que cuando las considera esa ley, con esa configuración para a su vez, ser tenidas como partes vinculadas a efectos de que se determinen los ingresos, costos y deducciones por esa metodología de la transferencia de precios, y por consiguiente, como contribuyentes del impuesto sobre la renta, el legislador establece una ficción de derecho, cuando la realidad, es decir, la vinculación fiscal, a estos efectos, discrepa de la realidad del dato prejurídico, de naturaleza extra-tributaria, que está constituido por la realidad societaria de la entidad de que se trate, entonces vemos cómo es vulnerable la condición estatutaria del contribuyente frente a tamaña pretensión fiscal.

Ø  Aplicación de penas

Igualmente, encontramos otro escenario violatorio del Estatuto del Contribuyente, en lo referente al nuevo criterio dispuesto en el Código Orgánico Tributario respecto del cálculo de las multas por incumplimiento de deberes formales y materiales de contribuyentes y responsables; en este sentido, citamos: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (UT) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago. Las multas establecidas en este Código, expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (UT) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago (18). Este nuevo dispositivo enfrenta seriamente el más elemental principio de irretroactividad, ya que de una parte, conforme al Texto Constitucional de 1999: Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena, y las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimarán en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron (19), y de otra parte, el mismo Código Orgánico Tributario señala que ninguna norma tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor (20). Las leyes que impongan menor pena, como excepción al principio de irretroactividad de la Ley, al igual que el non bis in idem, no sólo es propio del derecho penal, sino como principio general del derecho se encuentra presente en todos los ámbitos del derecho sancionador (21), y si conforme al derecho tributario, el contribuyente es objeto de sanción, con multa que con ocasión de la norma nueva es suprimida o aminorada, tendrá derecho a que se le aplique la norma sancionatoria que le sea más favorable; nos preguntamos ¿consideró el codificador tributario la norma constitucional? ¿quién defiende al contribuyente ante esta pretensión gravosa e irreparable de parte del órgano administrativo requiriente? (22)

Ø  La seguridad jurídica en el procedimiento tributario: derecho a la defensa.

Uno de los aspectos igualmente comprometidos en relación a las nuevas normas del Código Orgánico Tributario frente a la ausencia del Estatuto del Contribuyente, la ubicamos en el carácter no suspensivo de los actos administrativo-tributarios con ocasión de la interposición de recursos; en el caso del Recurso Jerárquico, caso en el cual, la suspensión de los efectos no aplicará sobre sanciones impuestas de clausura de establecimientos, comiso o retención de mercaderías, entre otras; por otra parte, en lo referente al Recurso Contencioso Tributario, la disposición del Artículo 263, vigente a partir del 12 de octubre del presenta año 2002, de acuerdo con la cual, la interposición del recurso no suspende igualmente la ejecución del acto impugnado (23), salvo que su ejecución causare gravamen irreparable al afectado, o el acto se traduzca en apariencia de buen derecho- bunus fumis iuris-, caso en el cual el recurrente quedaría colocado en la gravosa situación de apelar ante el Tribunal Supremo de Justicia la decisión en su contra, motivo por el cual, bien podría el Juez a quo o el Juez Supremo dictar medida aseguradora, mediante el otorgamiento de fianza u otra garantía para la consecución del proceso, lo que sin duda hace regresar nuevamente institutos ya superados como la regla solve et repete, es decir, que el contribuyente se vea obligado a pagar o afianzar el monto recurrido para que se le garantice su defensa, supuesto éste, violatorio por demás de la garantía procesal de la tutela judicial efectiva; en este particular, Vicente Oscar Díaz, nos señala la inconveniencia, desde la perspectiva constitucional de la existencia de este llamado instituto del solve et retepe; en efecto, el jurista afirma: “Un tribunal que reimplante por vía inidónea procesal el instituto del solve et repete, o que desconoce la existencia de vías recursivas que operan en el Estado de derecho como un instituto plasmatorio de la seguridad jurídica, o que olvida que la irretroactividad de las leyes tributarias muestran un signo básico y específico de dicha seguridad, o que vulnera el principio en el cual se asienta la subjetividad del sujeto determinado de oficio por la administración, entre otros supuestos, pertenece al mundo interpretativo ajeno al orden constitucional reglado”. (24) En el ordenamiento constitucional, la garantía de la tutela judicial efectiva responde a la disposición constitucional según la cual, toda persona tiene derecho de acceso a los órganos de administración de justicia para hacer valer sus derechos e intereses, incluso los colectivos o difusos, quiere decir esto, el acceder al derecho de rango constitucional a la celeridad judicial, y a la gratuidad de esa justicia, sin el menoscabo que supone acceder a una justicia cercenada por el previo aseguramiento de los montos recurridos, y con lo cual vemos como la ausencia determinante del llamado Estatuto del Contribuyente, de una manera definitiva resulta violatoria de expresas normas de orden constitucional, ya que la legitimidad para accionar en este caso no resultará transparente; en este orden de ideas, encontramos que la seguridad jurídica es un valor que se refiere a los órganos que crean los procedimientos, a la interpretación y aplicación del derecho, a la creación de dimensión de certeza a fin de brindar frenos posibles a oponer a la opresión, arbitrariedad o desesperanza del contribuyente (25).

5.    Suplir la omisión del concepto estatutario del contribuyente por la defensoría tributaria.

Es interesante en este ensayo analizar la proposición de sustituir un concepto inexistente, por demás, del Estatuto del Contribuyente, por el de la Defensoría Tributaria de los derechos del contribuyente frente a las desmedidas pretensiones del Estado. En este sentido, la doctrina extranjera nos informa que la Defensoría del Pueblo tiene como misión velar por la promoción, el ejercicio y la divulgación de los derechos humanos (26), y llama la atención, en el caso Colombiano, que se fundamenta la negativa en proteger los derechos del contribuyente en el hecho de que los impuestos no son derechos humanos, sin embargo, el derecho comunitario supone un carácter inclusive supranacional , sin menoscabo de la fundamentación constitucional de los Estados Miembros del Convenio, con lo cual, desde la perspectiva de los Tratados Multilaterales en materia de Derechos Humanos, como lo es el Tratado de Roma, entre otros, se contemplan inclusive restricciones y ampliaciones de los regímenes tributarios y arancelarios entre fronteras, situaciones que sin duda envuelven a los derechos humanos a partir de sus bases ontológicas y axiológicas, y es por esto que criticamos la posición anterior que desfavorece y desprotege al contribuyente; en este sentido, recordamos la disposición de nuestro Texto Constitucional según la cual, los tratados o convenios internacionales suscritos por Venezuela en materia de derechos humanos tendrán jerarquía constitucional y prevalecen en el orden interno en la medida en que contengan normas definidoras de derechos y deberes, goce y ejercicio más favorables a las establecidas en la Constitución (27)

De otro lado encontramos que en derecho comparado, la defensoría realiza diagnósticos de alcance general sobre situaciones económicas, sociales, culturales, jurídicas y políticas en las cuales se puedan encontrar las personas, y aquí claramente debería contenerse el estatuto del contribuyente ante la pretensión del Estado, de manera que la institución lograse diagnosticar y presentar, por un lado sugerencias a fin de evitar monopolios fiscales u otorgamiento de beneficios tributarios desiguales, y por otro, controlar el fiscalismo excesivo de los órganos liquidadores y recaudadores de impuestos, ya que en definitiva nuestro personaje es en todo momento (al menos en nuestro País) el débil jurídico.

Si observamos en nuestro Texto Constitucional, normas que avalarían el hecho de que el Estatuto del Contribuyente omitido por éste, pudiera verse compensado, mediante las acciones que desarrolla la Defensoría del Pueblo; en efecto, son atribuciones de ese Instituto, la de velar por el respeto y garantía de los derechos humanos (los derechos que indefectiblemente están contenidos en el Dispositivo Constitucional 316 ), y de amparar y proteger los derechos e intereses colectivos, entre otros (28)

6.    La desobediencia tributaria ante la ausencia del Estatuto del Contribuyente.

La pregunta crítica  que nos haríamos en este momento: ¿aceptarán los contribuyentes el despojo de sus bienes y estarían dispuestos a ir a la cárcel en aras de la llamada resistencia civil? Esta disyuntiva obedece a la conocida y polémica disposición constitucional contenida en el Artículo 350, según la cual, en ejercicio del los principios democráticos puede el pueblo soberano, desconocer normas o regímenes que comprometan ese espíritu democrático que el Texto Constitucional en principio debe tutelar; no pretendemos ejecutar un análisis ontológico y axiológico de esta norma, pues sería parte de otra investigación, pero ante tal dispositivo , nos detenemos a pensar en las consecuencias de todo orden que traería para el contribuyente desacatar o desobedecer el mandato jurídico tributario del Estado, justamente en ausencia de un verdadero y auténtico estatuto protector de sus derechos más vulnerables; en este sentido, y disertando sobre la desobediencia , recordamos al maestro Mohandas Karamchand Gandhi, quien nos dice: La desobediencia civil es un derecho inherente al ciudadano. No puede renunciar a él sin dejar de ser un hombre...la desobediencia civil, por consiguiente, se transforma en un deber sagrado cuando el Estado se ha vuelto ilegítimo, o lo que es o mismo corrupto. Y un ciudadano que negocia con dicho Estado contribuye a su corrupción o ilegitimidad y se transforma en un deber sagrado cuando surge del civismo, lo que es lo mismo, del amor. Sin duda alguna, la próxima enmienda o reforma constitucional, o en su caso en próximo constituyente deberá encarar con seriedad nuestra denuncia, por así decirlo, de la ausencia determinante en nuestro Texto Constitucional de un verdadero y auténtico Estatuto del Contribuyente, a partir de las consecuencias civiles y penales que supondría el desapego y la arbitrariedad ejercidas al apartarse del mandato jurídico  tributario.

7.    CONCLUSIONES

De lo expuesto en este ensayo sobre el tema, podemos ofrecer las siguientes conclusiones:

1.    No existe de manera definitiva y determinante un concepto supremo de lo que debe comprender en el Texto Constitucional lo que debemos entender como Estatuto del Contribuyente.

2.    No hay límites constitucionales a la pretensión tributaria frente al contribuyente sin una definición orgánica de Estatuto del Contribuyente.

3.    No puede sustituirse el concepto de Estatuto del Contribuyente por la intervención de una Defensoría Tributaria, si con ello se pretendiera eludirlo u omitirlo del Texto Constitucional.

4.    Proponemos una definición omnicomprensiva: El Estatuto del Contribuyente comprenderá los valores supremos consagrados en esta Constitución que le asisten desde la perspectiva de sus derechos como ciudadano y como ser humano, y a partir de los fundamentos ontológicos y axiológicos del mismo, y no podrán ser conculcados ni disminuidos con ocasión de pretensiones o acciones del Estado tendientes a vulnerar todos los derechos que emanan de los principios que informan a la Tributación, y la ley deberá en todo caso velar por el cumplimiento de estas máximas premisas.

El original de este trabajo fue presentado por su autor a la Cátedra JUSTICIA CONSTITUCIONAL EN LA CONSTITUCIÓN INMANENTE del DOCTORADO EN DERECHO. UCV.  Prof Dr Enrique Tejera París.

NOTAS A PIE DE PÁGINA

(1)   Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 1999. Artículo 316.

(2)   Schmölders, Gunter, citado por Villegas Hector. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Depalma, Buenos Aires, 1989, p 408.

(3)   Tarantino, Jacinto, citado por Villegas, Héctor. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Depalma, Buenos Aires, 1989,l p 409.

(4)   Ferreiro Lapatza, José j,. El Estatuto del Contribuyente. Revista Tributum (Revista Venezolana de Ciencias Tributarias) Universidad Católica del Táchira, 1997, p 13.

(5)   Arvelo, V, Roquefélix. El Estatuto del Contribuyente en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 1999. Paredes Editores, Caracas, 1999, p 24.

(6)   Pazos, Luis. Los Límites de los Impuestos. Uso y Abuso del poder. Editorial Diana, México, 1991, p 30 y 31.

(7)   Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 1999.Artículo 317.

(8)   Ley Española de Derechos y Garantías del Contribuyente, 1998, citada por Arvelo, V, Roquefélix,. Ob cit p 31.

(9)   Arvelo, V, ob cit p 31.

(10)                      Véase mi ponencia titulada Las Ficciones y Presunciones en el Derecho Tributario. V Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario. Asociación Venezolana de Derecho Tributario AVDT. Caracas, 2000.

(11)                      Ley de Impuesto al Valor Agregado (Reimpresión por error de copia) Gaceta Oficial N° 5.601 Ext de fecha 30 de Agosto de 2002. Artículo 9.

(12)                      Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N°37.305  Ext de fecha 17 de Octubre de 2002. Artículo 25

(13)                      Código Orgánico Tributario 2001. Artículo 99 y ss.

(14)                      Ley de Impuesto sobre la Renta 2001 publicada en Gaceta Oficial N° 5.566  Ext de fecha 28 de Diciembre de 2001. Artículos 101 a 111.

(15)                      Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos publicada en Gaceta Oficial N° 5.390  Ext de fecha  22 de octubre de 1999.

(16)                      Véase mi ponencia titulada Las Ficciones y Presunciones en el Derecho Tributario. V Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario. Asociación Venezolana de Derecho Tributario, Caracas, 2000, p 113.

(17)                      Citamos la norma del Artículo 113 de la Ley de Impuesto sobre la Renta reformada en 1999, sólo a título ilustrativo, no obstante su derogatoria por la Reforma de 2001.

(18)                      Código Orgánico Tributario 2001. Artículo 94, Parágrafos Primero y Segundo.

(19)                      Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 1999. Artículo 24.

(20)                      Código Orgánico Tributario, 2001. Artículo 8.

(21)                      Arvelo, V, R, ob cit, p 214.

(22)                      Sobre la irretroactividad, véase la Disposición Transitoria Quinta de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

(23)                      Código Orgánico Tributario, 2001. Artículo 242 y ss.

(24)                      Díaz, Vicente, O., La Seguridad Jurídica en los Procesos Tributarios. Depalma, Buenos Aires, 1994, p 21.

(25)                      Díaz, Vicente, O., La Seguridad Jurídica, ob cit, p 3.

(26)                      González, P, Hernán., En Defensa del Contribuyente. Editorial Temis, Bogotá, 1997, p 71.

(27)                      Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 1999. Artículo 23. en este sentido, citamos el trabajo del profesor Gabriel Casado Ollero. Ordenamiento Comunitario y Ordenamiento Tributario Interno. Tratado de Derecho Tributario. Temis, Bogotá, 2001, p 822.

(28)                      Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 1999. Artículos 280 y ss.